長期資產(chǎn)混合用途期間進項稅額“分期調(diào)整方法”實操應用

《增值稅法實施條例》第二十五條規(guī)定，“一般納稅人取得的長期資產(chǎn)，既用于一般計稅方法計稅項目，又用于“五類不允許抵扣項目”的，屬于用作混合用途的長期資產(chǎn)，原值超過500萬元的單項長期資產(chǎn)，購進時先全額抵扣進項稅額，此后在用于混合用途期間，根據(jù)調(diào)整年限計算五類不允許抵扣項目對應的不得從銷項稅額中抵扣的進項稅額逐年調(diào)整（分期調(diào)整方法）”。本文結合最新《長期資產(chǎn)進項稅額抵扣暫行辦法》（以下簡稱《暫行辦法》），針對上述分期調(diào)整方法的幾個重點問題進行解析，幫助財稅人掌握政策要領。

這是您在祥順企服閱讀的第 21，764篇

“原值超過500萬元的單項長期資產(chǎn)”的范圍

根據(jù)《暫行辦法》規(guī)定，長期資產(chǎn)混合用途期間進項稅額分期調(diào)整僅限于“原值超過500萬元的單項長期資產(chǎn)”，具體范圍包括以下兩類：

（一）2026年1月1日后（含當日），按照會計制度應當開始作為相關資產(chǎn)核算，且原值超過500萬元的單項長期資產(chǎn)。

具體區(qū)分兩種情形：

情形1：原值超過500萬元，無論后期是否進行過資本化改造以及完成資本化改造后無論入賬價值是否超過500萬元；例如，2026年6月，某企業(yè)自建一棟大樓，當月計入固定資產(chǎn)科目核算，長期資產(chǎn)原值為600萬元；2040年6月開始資本化改造，9月資本化改造完成后，長期資產(chǎn)原值為400萬元。

情形2：原值不超過500萬元，但完成資本化改造后原值超過500萬元。

例如，2026年6月，某企業(yè)取得一棟大樓，計入固定資產(chǎn)科目核算，該大樓原值為400萬元；在2027年7月完成資本化改造后，原值調(diào)整為600萬元。

（二）2025年12月31日前（含當日）已在會計制度上按照相關資產(chǎn)核算且在2026年1月1日后完成資本化改造、完成后原值超過500萬元的單項長期資產(chǎn)。

例如，2025年11月，某增值稅一般納稅人購進一棟大樓，當月計入固定資產(chǎn)科目核算，同時用于辦公和職工食堂，屬于混合用途的長期資產(chǎn)；原值為300萬元，對應進項稅額27萬元已勾選抵扣，按照20年且采用直線法計提折舊，假設不考慮凈殘值。2026年11月，企業(yè)對該棟大樓進行資本化改造，資本化改造支出為400萬元，對應進項稅額為36萬元；資本化改造完成后，原值調(diào)整為685萬元，但該棟大樓用途沒有改變。

需要納稅人注意的是，下列三種情形不屬于“原值超過500萬元的單項長期資產(chǎn)”：第一，2026年1月1日以后，按照會計制度應當開始作為相關資產(chǎn)核算，且原值未超過500萬元的單項長期資產(chǎn)（包括未進行資本化改造和資本化改造后原值未超過500萬元）；第二，2025年12月31日以前已在會計制度上按相關資產(chǎn)核算且在2026年1月1日以后完成資本化改造，完成后原值未超過500萬元的單項長期資產(chǎn)；第三，2025年12月31日以前已在會計制度上按相關資產(chǎn)核算，且在2026年1月1日以后未進行資本化改造的長期資產(chǎn)，無論其原值是否超過500萬元。

長期資產(chǎn)的范圍

一般納稅人取得的長期資產(chǎn)包括固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，是指以直接購買，自行生產(chǎn)、研發(fā)或者建造，接受投資、捐贈或者抵債等各種方式取得的長期資產(chǎn)，也就是說以資產(chǎn)重組取得的長期資產(chǎn)，也要按照《暫行辦法》規(guī)定進行處理。但不包括租入的長期資產(chǎn)，在施工現(xiàn)場修建的臨時建筑物、構筑物，以及房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)自行開發(fā)按照存貨核算的房地產(chǎn)項目。

需要特別強調(diào)用于的是納稅人租入的長期資產(chǎn)，無論是經(jīng)營租入還是融資租入都屬于購買服務，應當適用服務的進項稅額抵扣規(guī)則；這也意味著《關于租入固定資產(chǎn)進項稅額抵扣等增值稅政策的通知》（財稅〔2017〕90號）中規(guī)定：“納稅人租入固定資產(chǎn)、不動產(chǎn)，既用于一般計稅方法計稅項目，又用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的，其進項稅額準予從銷項稅額中全額抵扣”的條款已經(jīng)廢止。因此，納稅人租入固定資產(chǎn)、不動產(chǎn)用于混合用途的、必須按照《關于增值稅進項稅額抵扣等有關事項的公告》（財政部 稅務總局公告2026年第13號）第一條（四）的公式計算“不得抵扣稅額”逐期轉(zhuǎn)出，且還需要在次年1月申報期內(nèi)做全年匯總清算。

混合用途期間

進項稅額分期調(diào)整的“五步法”具體應用

根據(jù)《暫行辦法》第十四條的規(guī)定，長期資產(chǎn)混合用途期間進項稅額分期調(diào)整按照以下五個步驟進行：

（一）核實確定需要分期調(diào)整的長期資產(chǎn)對應的進項稅額

根據(jù)《暫行辦法》第四條規(guī)定，原值超過500萬元的單項長期資產(chǎn)對應的進項稅額，是指長期資產(chǎn)原值所對應的增值稅扣稅憑證列明、計算或者包含的進項稅額。需要特別說明的是， 2025年12月31日以前已在會計制度上按相關資產(chǎn)核算且在2026年1月1日以后完成資本化改造，完成后原值超過500萬元的單項長期資產(chǎn)，此種情形下需要分期調(diào)整計算不允許抵扣的進項稅額，僅是資本化改造支出對應的進項稅額。

例如，2025年11月，某增值稅一般納稅人購進一棟大樓，當月計入固定資產(chǎn)科目核算，同時用于辦公和職工食堂，屬于混合用途的長期資產(chǎn)；原值為300萬元，對應進項稅額27萬元已勾選抵扣；2026年6月，企業(yè)對該棟大樓完成資本化改造，資本化改造支出為400萬元，對應進項稅額為36萬元；資本化改造完成后，該棟大樓原值調(diào)整為600萬元，用途沒有改變。因該棟大樓在2025年12月31日前已在會計制度上作為固定資產(chǎn)核算，其原值300萬元對應的進項稅額27萬元可繼續(xù)全額抵扣；但其資本化改造支出400萬元對應的進項稅額36萬元需要按照本辦法相關規(guī)定分期調(diào)整。

（二）確定當年混合用途期間進項稅額分期調(diào)整基數(shù)

一般情況下，對混合用途期間長期資產(chǎn)進項稅額進行逐年調(diào)整，首先需要確定當年混合用途期間進項稅額分期調(diào)整基數(shù)；具體計算公式是：每年混合用途期間進項稅額分期調(diào)整基數(shù)=需要調(diào)整的長期資產(chǎn)對應的進項稅額×【當年混合用途的月份數(shù)÷（調(diào)整年限×12）】

1. 根據(jù)《暫行辦法》第十七條規(guī)定，“調(diào)整年限”按照以下規(guī)定執(zhí)行：（1）不動產(chǎn)、土地使用權，為20年。（2）飛機、火車、輪船，為10年。（3）其他長期資產(chǎn)，為5年。需要提醒納稅人注意的是上述“調(diào)整年限”與會計折舊（攤銷）年限、企業(yè)所得稅法計算折舊（攤銷）的最低年限并不是一回事，這也意味著未來企業(yè)的長期資產(chǎn)的核算有會計、企業(yè)所得稅和增值稅等“三套賬”。

2.當年混合用途的月份數(shù)計算

關于長期資產(chǎn)調(diào)整年限的起算時點的確定，第一，從長期資產(chǎn)取得或資本化改造完成，且原值超過500萬元后首次計提折舊或者攤銷的當月開始計算；其中，2025年12月31日前的，從2026 年以后資本化改造完成且原值超過500萬元后、首次計提折舊或者攤銷的當月開始計算；第二，長期資產(chǎn)發(fā)生資本化改造時，按照會計制度停止計提折舊或者攤銷期間，停止計算調(diào)整年限。第三，長期資產(chǎn)調(diào)整期限結束后發(fā)生資本化改造的，即新增入賬價值超過500萬元的，視為一項新的長期資產(chǎn)，調(diào)整年限從資本化改造完成后首次計提折舊或者攤銷的當月開始計算。

需要補充說明的是，依據(jù)企業(yè)會計準則的規(guī)定，“當月增加的固定資產(chǎn)，當月不計提折舊，從下月起計提折舊；無形資產(chǎn)的攤銷期自其可供使用時（即其達到預定用途）開始至終止確認時止?！?/p>

（三）計算當年混合用途期間用于集體福利或者個人消費（統(tǒng)稱兩類不允許抵扣項目）對應的進項稅額

長期資產(chǎn)混合用途期間用于兩類不允許抵扣項目的，由于不存在相應的銷售額或收入，《暫行辦法》規(guī)定采用成本法計算轉(zhuǎn)出不得抵扣進項稅額，即按照會計制度計入兩類不允許抵扣項目的長期資產(chǎn)折舊或者攤銷額占比計算對應的進項稅額：

當年兩類不允許抵扣項目對應進項稅額=當年混合用途期間進項稅額分期調(diào)整基數(shù)×當年混合用途期間按照會計制度計入兩類不允許抵扣項目的長期資產(chǎn)折舊或者攤銷額÷當年混合用途期間按照會計制度計提的長期資產(chǎn)折舊或者攤銷額。

（四）計算當年混合用途期間用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、不得抵扣非應稅交易（統(tǒng)稱三類不允許抵扣項目）對應的進項稅額

長期資產(chǎn)混合用途期間用于三類不允許抵扣項目的，由于存在相應的銷售額或收入，《暫行辦法》規(guī)定采用銷售額或收入占比計算轉(zhuǎn)出不得抵扣進項稅額：當年混合用途期間三類不允許抵扣項目對應的進項稅額=(當年混合用途期間進項稅額分期調(diào)整基數(shù)-當年混合用途期間兩類不允許抵扣項目對應的進項稅額) ×（當年混合用途期間簡易計稅方法計稅項目銷售額+當年混合用途期間免征增值稅項目銷售額+當年混合用途期間不得抵扣項目非應稅交易收入）÷（當年混合用途期間全部銷售額+當年混合用途期間全部非應稅交易收入）

（五）計算當年混合用途期間五類不允許抵扣項目對應的進項稅額，并在次年1月納稅申報期內(nèi)從進項稅額中扣減、做進項稅額轉(zhuǎn)出申報

當年混合用途期間五類不允許抵扣項目對應的進項稅額=當年混合用途期間兩類不允許抵扣項目對應的進項稅額＋當年混合用途期間三類不允許抵扣項目對應的進項稅額

需要指出的是，上述“用于五類不允許抵扣項目”并不是這五類不允許抵扣項目必須同時包括，只要用于這五類中的一類，即屬于“用于五類不允許抵扣項目”，同時與一般計稅項目混用，即屬于混合用途。

具體案例分析

【案例】2026年12月，甲企業(yè)購置一棟大樓一直用于生產(chǎn)經(jīng)營和職工宿舍，取得增值稅專用發(fā)票上列明的金額為1億元，進項稅額900萬元已勾選抵扣；該棟大樓在會計上按固定資產(chǎn)核算，自2027年1月起按照20年計提折舊，年折舊額500萬元，其中2027年該棟大樓用于集體福利部分對應的折舊額為100萬元。甲企業(yè)2027年增值稅銷售額為2.9億元，其中：簡易計稅方法計稅項目銷售額為1500萬元，免征增值稅項目銷售額500萬元；2027年度全部非應稅交易收入1000萬元，其中不得抵扣非應稅交易收入400萬元。

【解析】甲企業(yè)在2028年1月申報期內(nèi)應按下列步驟計算不得抵扣進項稅額，并做轉(zhuǎn)出處理：

因此，甲企業(yè)在2028年1月辦理2027年12月增值稅納稅申報時，應將不得抵扣的進項稅額11.88萬元填列至增值稅納稅由報表相應欄次。

文 章 來 源：祥順企服特聘專家原創(chuàng)內(nèi)容。