大學講座 5：一個卡販子是如何從甘肅打到安徽，然后不起訴的

作者：稅法王如僧律師

虛開增值稅專用發票罪與逃稅的區分

接下來我們聊聊第二個問題，假如受票方與中石化之間是沒有真實交易的，發票又被受票方抵扣了，為什么還是逃稅？

大家仔細看過刑法第205條嗎，我考一下大家啊，刑法第205條第3款說的是什么內容??？如果大家注意的話，就會發現刑法第205條第3款就是介紹了什么叫虛開，所謂的虛開就是為他人虛開，為自己虛開，讓他人為自己虛開，介紹他人虛開，沒有真實交易又抵扣了，不就是典型的讓他人為自己虛開嗎，根據刑法第205條第3款的規定，這是典型的虛開增值稅專用發票罪啊。

可是大家發現了沒有，2024年4號司法解釋第1條第3項也規定了，虛列支出、虛抵進項稅額或者虛報專項附加扣除的，屬于虛假申報類型的逃稅行為啊。

問題來了，那這個行為究竟是虛開增值稅專用發票罪還是逃稅啊？

最高法的觀點是：逃稅就是逃避繳納稅款，就是拒絕將自己所有的錢上叫國家，虛開增值稅專用發票罪就是騙稅，就是將屬于國家所有的錢，從國家的口袋里掏出來?！疤摰诌M項稅額”，是以不構成虛開增值稅專用發票罪為前提。如果是在應納稅義務范圍之內抵扣的，就是逃稅，如果在應納稅義務范圍以外抵扣的，就是虛開增值稅專用發票罪。

最高法還頒布了一個典型案例，這個案例的大概內容就是一個企業從a公司那里采購貨物，但是從b公司那里開具增值稅專用發票，用于抵抗了，但是這個企業的銷項稅額都是真實的，這個企業是使用的虛開的進項發票抵扣了真實的銷項發票，最高法認為只要銷項稅額真實的，就是在應納稅義務范圍之內抵扣，就是逃稅。

最高檢的觀點是：從立法本意上看，虛開增值稅專用發票罪就是一種逃稅行為，虛抵進項稅額”是指利用虛開增值稅專用發票以外的方式虛抵進項稅額。

最高檢還舉了一個例子，譬如企業采購的東西用于集體福利了，依法不能抵扣聯，但是企業抵扣了，這種情況下就是虛抵進項稅額類型的濤稅。按照最高檢的觀點，只要發票是虛開的，并且抵扣了，就是虛開增值稅專用發票罪了，沒什么好談的。

公安部呢，剛開始的時候好像是站在最高法這邊的，因為公安部在他的官方微信號上轉發了一篇最高法的文章，可是由于這個問題爭議太大，第二天公安部又偷偷的把這份文章給刪了，所以公安部是怎么想都，現在還不好說。

稅務總局好像沒有對這個問題發表過什么意見，所以稅務總局是什么態度，目前還不得而知。

對于這個問題應該怎么理解？

最高檢說服不了最高法，最高法又說服不了最高檢，兩個兄弟干起來了，估計需要全國人大搞個立法解釋出來，一槌定音才行，可是全國人大一直都不出聲，也不知道全國人大的葫蘆里賣的是什么藥。

這時候在各地的基層法院就熱鬧了。

有的人是支持最高檢的觀點的，還是按照虛開增值稅專用發票去判。

有的人是支持最高法的觀點的，就要求檢察院撤回起訴。如果不撤的，就直接按照逃稅去判。

有的人不知道是該支持最高法，還是該支持最高檢，就把案件掛在那里，不判了，就在那里等，看看會不會出點什么政策，等最高檢、最高法取得統一意見了再判。

最高檢的觀點漏洞問題

我傾向于贊同最高法的觀點，最高檢的觀點其實有一個漏洞。

法理我就不說了，我就舉一個例子，大家一聽就明白了，假設中秋節到了，一家公司去超市里面買了一批月餅送給員工，當做中秋節的禮物，這種情況之下，屬于員工集體福利，這批月餅的進項發票是不應該抵扣的，可是這家公司實實在在的想抵扣，那怎么辦呢？假如這家公司就跟超市說，你把這批月餅的發票改成電腦，我就給你買這批月餅，你如果不改成電腦這個名字的話，我就不給你買這批月餅了，我就跟其他人買去了。那這個超市，他為了把這批月餅賣出去，他就把這個月餅的品名改成電腦了，那這種情況之下，不就從消費品變成了辦公用品了，那這種情況之下，這家公司用于抵扣了，他是逃稅罪還是虛開增值稅專用發票罪呢？這家公司用于抵扣的發票品名是電腦，可是真正的買的東西是月餅，他變票了，變票行為肯定是一種虛開增值稅專用發票的行為，這沒什么話好說的?？墒沁@個公司的行為，他明顯是逃稅罪，不是虛開增值稅專用發票罪。

第一個疑問：代收關系

我就是以最高法的觀點跟檢察官聊的，檢察官提出來的第一個疑問就是，受票方在銷售貨物的時候，不是收了13個點的增值稅嗎，這13個點的增值稅是受票方替國家從受票方那里收過來的，受票方應當上交給國家，但是受票方通過買發票抵扣的方式，把這13個點的稅款攔下來了。這種情況之下，國家與受票方之間是一種代收關系，受票方的抵扣行為，不就是造成了國家已收稅款的損失嗎？

大家覺得應該怎么解釋這個問題呢？

我跟周偉杰律師的第一個理由，開票方從受票方那里收取了這13個點的增值稅款，不是代收關系，是一種轉嫁關系。

為什么這么理解呢？

第一個理由，受票方是納稅人啊，如果開票方是基于這個代收關系收了這13個點的話，那受票方就不是納稅人了，受票方就是扣繳義務人了。如果是代收關系的話，受票方的下游才是納稅人，可是受票方的下游是負稅人呢，因此你如果把它理解成代收關系的話，是跟增值稅法的規定明顯沖突的。

第二個理由，我們還可以這么理解，如果是代收關系，那么這13個點的稅款的所有權是國家所有的，不是開票方所有的，可是根據增值稅法規定，開票方收了這13個點的增值稅稅款之后，他實際上是這13個點增值稅款的所有權人。為什么是所有權人呢？很簡單，受票方是納稅人，納稅人不就是應該繳納稅款的人嗎？繳納稅款的行為不就是將自己所有的應該繳納給國家的財產上交給國家嗎？既然是納稅人的話，那么這13個點的所有權人就是開票方而不是國家。

第三個理由，退一萬步，就算你說的代收關系是成立的，你不要忘了刑法第201條第2款的規定，第201條第2款規定的清清楚楚啊，扣繳義務人代收了國家稅款的時候，通過虛假申報或者不申報的手段，拒絕將這筆錢上交給國家的，也是定逃稅罪呀，所以說是代收關系，那還是定逃稅罪。

第二個疑問：抵扣是不是退稅？

檢察官還提出這么一個觀點，受票方抵扣了，這個抵扣行為就是一個國家將稅款退給納稅人的行為。既然是一個退稅的行為，那不就是國家將它具有所有權的稅款交給了納稅人了嗎，不就是騙取了國家已收稅款了嗎，這個觀點是檢察官親口跟我說的，這位檢察官還明確告訴我了這個觀點，他是從陳興良教授那里學到的，他覺得陳興良教授這個觀點很有道理，那大家覺得這個檢察官的觀點有道理嗎，應該怎么跟他解釋呢？

我是這么解釋的，增值稅的繳納公式，應納稅額等于當期銷項稅額減去當期進項稅額，增值稅實體法律關系是一種債權債務關系，又叫公法之債。

在銷項稅額當中，納稅人是債務人，國家是債權人。在進項稅額當中，納稅人是債權人，國家是債務人，這個減號在增值稅法那里叫抵扣。

民法乃是萬法之母，這個減號在民法那里其實還有一個名字叫抵消。

其實抵扣跟抵消是同一個意思，是同一個意思里面的兩種不同說法而已。抵消就是納稅人用自己的債權抵消自己的債務，抵銷國家的債權，讓納稅人跟國家的債權債務在抵消的數額之內同時消滅。

如果我們注意到民法典的規定的話，就會發現合同之債的消滅有履行、有免除、有抵消，還有一些雜七雜八的其他類型。

但是大家注意到沒有，抵消跟合同履行是平行關系的，抵消它不是一種合同履行行為之一，抵消是獨立于合同履行行為的。

如果將抵扣行為理解成是一種退還稅款的行為的話，那么這個抵扣行為就變成是一種履行稅收債務的行為了，但是明顯抵扣不是一種履行稅收債務的行為。

如果把這個抵扣行為看成是一種退還稅款的行為，也就是一種履行稅收債權債務的行為的話，大家想象一下，多復雜呀。

假設納稅人的進項稅額是300萬，銷項稅額是500萬，他抵扣了，國家應該怎么做呢？國家應該從國庫那里掏300萬出來，轉給納稅人，納稅人再從自己的銀行賬號那里轉500萬給國家，是不是特別麻煩，如果抵消的話，直接500減去300等于200，直接轉200萬給國家就行了。多簡單啊，多快呀，效率多高啊。

第三個疑問：進項發票沒有交稅。

檢察官還提出這么一個觀點，抵扣的時候，納稅人的進項發票是沒有交稅的，你用一張沒有交過稅的發票去抵扣了，那國家稅款不就是損失了嗎，那我定虛開增值稅專用發票罪沒問題呀。首先我們必須承認這個稅款確實是損失了，但是司法解釋可是嚴格區分了逃稅跟騙稅的，我們僅是看稅款損失還不夠，我們還要進一步看這個稅款是怎么損失的，如果這個稅款不是因為騙稅而損失了，你還是不能定虛開增值稅專用發票稅。增值稅實體法律關系是一種債權債務關系，這個債務的源頭是銷項稅額，納稅人虛抵進項稅額的后果，不就是免除了一部分銷項稅額嗎？譬如銷項稅額是500萬，納稅人虛開了300萬，這么一抵扣，納稅人本來應該交500萬的，500-300=200，變成了納稅人只是交了200萬給國家，這個后果不就是典型的納稅人通過欺詐手段少交稅款給國家嗎，這不就是典型的逃稅嗎？

第四個疑問：能不能定非法購買增值稅專用發票罪？

檢察官還提出，那我不定虛開增值稅專用發票罪，我定非法購買增值稅專用發票罪行不行？對于這個問題，我們應該怎么解釋呢，我跟周偉杰律師是這么解釋的。

第一，最高法在理解與適用當中明確說到通過虛開增值稅專用發票來逃稅的，雖然這個手段構成非法購買增值稅專用發票罪，但是他是通過一個非法購買增值稅專用發票的行為來達到逃稅的目的。所以我們傾向于認定他是逃稅，不能定非法購買增值稅專用發票罪，否則就會架空逃稅罪的條款的適用。

第二，我們是這么解釋的，通過非法購買增值稅專用發票的手段來達到逃稅的目的，這是一個牽連關系，這兩個罪名，哪一個重就挑哪一個罪名。我們對比一下，非法購買增值稅專用發票罪最高是5年，可是逃稅罪情節嚴重的是兩年以上，7年以下，逃稅罪的量刑比非法購買增值稅專用發票罪要重，所以我們應該挑逃稅罪來用。

第三，雖然逃稅罪里面說到補交稅款、繳納滯納金、接受行政處罰之后，不予追究刑事責任。這里的不予追究刑事責任，不是說他不構成逃稅罪，而是說他還構成逃稅罪，只是不追究刑事責任而已。也就是說，這個行政處罰前置條款，不是一種犯罪成立的阻卻事由，是一個責任阻卻事由因此還是應該定逃稅罪。

處理結果

說到這里，大家想不想知道，這個案件最后是怎么處理，檢察官還是認為這個案件中受票方與中石化之間是沒有真是交易的，但是檢察官認為屬于司法解釋第1條第3項中所說的虛抵進項稅額，最后不起訴了。

謝謝大家。